医院财务风险的识别与防范(一)

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摘要：随着我国医疗卫生体制改革的深入，公立医院的财政补贴逐渐减少，为了适应市场竞争环境，实现持续发展，医院加大了对医疗设备和医用建筑物的投资，投资的增加和成本费用的增大使医院的资金缺口加大。当医院积累资金不能满足固定资产投资时，医院利用对外借款以缓解资金压力，借款的增加使医院面临的财务风险增大；此外，各种难以预料或无法控制的原因都可能造成医院实际收益和预期收益产生差异，在医院收支结余不足以偿还到期债务时发生财务危机。
　　关键词：医院；财务风险；防范；报表分析
　　
　　医院的会计报表包括医院资产负债表、收入支出总表、基金情况变动表和两个附表（医疗收支明细表和药品收支明细表）。通过对这五个报表的分析，可以了解医院的资金结构、盈利能力、偿债能力并衡量医院的财务风险。
　　
　　一、医院资产负债表的分析
　　
　　1.流动负债与流动资产的分析
　　医院资产负债表展示了医院的财务状况。医院负债多少和实际偿债能力集中反映了财务风险的大小。医院负债中的流动负债集中反映了当期医院财务风险，长期负债则反映了一段时期内医院存在的财务风险。
　　（1）流动负债，医院流动负债项目中较为重要的内容分别是短期借款、应付账款和预收医疗款。短期借款期末数反映了医院目前的贷款或借款数额，如果短期借款数额大，投资项目短期内不能产生经济效益，且收支结余不足偿还到期债务的情况下医院将发生财务危机；应付账款主要包括应付药品款和卫生材料款等，这种赊购建立在商业信用基础之上，在医院正常运行时，供应商会接受延期付款，但是当医院发生财务危机或经营危机时，应付账款在短期内将成为医院沉重的债务负担；预收医疗款反映的是医院收取在院病人的押金，这部分负债为医院滚动负债，其数额的高低与在院病人的数量和医院收取押金数额直接相关，报表上的预收医疗款项目反映的是未办理出院结算的在院病人押金部分，但由于预收医疗款随着出院结算其中大部分转化为医疗和药品收入，因此在本文中不做过多阐述。
　　（2）流动资产，医院流动资产包括医院的货币资金、应收在院病人医药费、应收医疗款、库存物资和短期投资等。因为医院库存物资的变现能力较差，医院对流动负债的清偿主要依赖于速动资产，包括医院的货币资金、应收在院病人医药费和可收回的应收医疗款部分。本文中的应收医疗款强调的是可收回的应收医疗款部分，因为医院应收医疗款是历年累积形成，对医疗欠费损失的核销，医院需要报主管部门和财政部门批准，一方面手续繁琐，另一方面医院负责人对核减资产有所顾虑，所以医院报表中的应收医疗款账面数额远远大于实际可收回金额，医院实际偿债能力因此降低。
　　衡量医院短期偿债能力的指标主要有流动比率、速动比率和现金流动负债比率。考虑到流动资产中的应收款项、存货的账面数与实际可变现金额出入较大，如果以医院流动资产的账面数为基础，计算流动负债比率，得出的结论会与实际情况出入较大，因此，在本文中医院流动负债的偿债能力指标以速动比率和现金流动负债比率衡量。速动比率计算公式如下：速动比率=速动资产/流动负债*100%
　　其中，速动资产=货币资金+应收款项（可收回的在院病人医药费、应收医疗款、其他应收款）
　　一般来说，医院速动比率在1左右时较为合理，速动比率大于1，说明医院短期偿债能力较强，反之，短期偿债能力较弱。
　　现金流动负债比率=年业务现金净流量/年末流动负债*100%
　　其中，年业务现金净流量指一定时期内，医院业务活动（医疗、培训等）所产生的现金及现金等价物流入量和流出量的差额。医院现金流动负债比率越大，短期偿债能力越强。
　　2.长期负债与总资产的分析
　　医院的长期负债包括长期应付款和长期借款，医院资产总额包括流动资产、固定资产、对外投资和无形资产。在此需要强调的一点是，医院固定资产的计价基础和变现能力与企业相比有不同之处。首先，医院固定资产价值始终以购买时的原始价值为记账基础，固定资产的账面数额反映的是原值而非净值；其次，专业设备在医院固定资产中所占比例大，其更新速度快、专业性强，而流动性差；再次，医院资产属于事业单位国有资产，资产交易受到政府严格管制，变现能力差。这实际上虚增了医院固定资产的价值，降低了固定资产的变现能力，高估了医院的实际偿债能力。另外，由于多数医院资产中没有计入无形资产价值，对外投资因受到严格限制发生较少，在本文中这两项不予考虑。
　　衡量医院长期偿债能力的指标主要有资产负债率、产权比率和已获利息倍数。这三个指标的计算公式分别如下：
　　（1）资产负债率=负债总额/资产总额*100%
　　在企业中资产负债率的值在50% —60% 之间较为适当，但考虑到医院资产中固定资产占资产总额的比例较大（一般在60%以上），又以原始购买价为基础计量，且变现受到严格限制，其价值被高估，所以医院资产负债率的值在60%以上较为适当。
　　（2）产权比率=负债总额/净资产总额
　　医院净资产包括事业基金、固定基金、专用基金、财政专项补助结余、待分配结余。
　　以资产负债率和产权比率的计算以资产、净资产的账面数为基础，考虑到医院资产存在变现能力的局限性，以这两个指标进行医院长期偿债能力分析会与实际出入较大，本文以 “已获利息倍数”、 “每百元固定资产收益率”这两项指标来衡量医院长期偿债能力。
　　（3）每百元固定资产收益率= 收支结余/（固定资产总额/100）*100%
　　每百元固定资产收益率的值越大，说明医院固定资产使用效率较高，产生收益越高。
　　（4）已获利息倍数在企业中是指一定时期息税前利润与利息支出的比率，但在公立医院不涉及所得税问题，利息支出计入“管理费用”中，每月按人员比例分摊，其计算公式演变为：
　　已获利息倍数=（收支结余+利息支出）/利息支出=1+收支结余/利息支出
　　“已获利息倍数”是指医院一定时期付息前收益与利息支出的比率，反映医院的收益能力对债务偿付的保证程度。一般，已获利息倍数为3时较为适当，即医院收支结余是利息支出的2倍；从长期看，要维持正常的偿债能力，已获利息倍数应大于2，即医院收支结余至少应保证利息支出。
　　
　　二、医院收入支出总表及其附表的分析
　　
　　医院收入包括补助收入、医疗收入、药品收入和其他收入。由于各所医院补助收入、支出情况的不同，医院的长期偿债能力最终取决于医院的业务收益能力,包括医疗收益、药品收益和其他收益。自实行医疗改革以来，医院长期存在“以药养医”的局面，即医院收益以药品收益为主，医疗收益处于微利甚至亏损的局面；近年来，随着国家对药品行业治理工作地深入，医院的药品收入逐渐退居次要地位，医疗收入渐居主导地位。因此，医院的发展能力和偿债能力最终依赖于医疗业务的竞争力，如果医院财务报表反映医疗收支结余减少或出现负数，说明医院的主导竞争力下降；医院收支结余减少或为负数说明医院收益能力下降，这时医院过度负债将导致财务危机的发生。
　　另外，业务收入质量是保证医院偿债能力的重要因素。近年来，随着医疗保险政策的实施和推广，医院垫付给医保病人的医药费逐年增多，但是财政部门历年累积返还额常常远低于医院垫付数额，这样造成医院应收款项逐年增加，降低了医院的偿债能力，此时考察医院的经营指数和经营收现比（经营现金净流量与业务收入比例）可以分析出医院业务收入的质量。医院经营指数和经营收现比计算公式分别如下：